--中级会计实务长期股权投资归纳总结

第五章 长期股权投资

考情分析

本章在近三年考试中客观题和主观题均有出现，其中，有一道计算分析题，分值12分。本章适宜与合并财务报表结合出综合题，是重要的一章。 内容介绍

本章共讲三节内容：

第一节 长期股权投资的初始计量 第二节 长期股权投资的后续计量 第三节 共同控制资产和共同控制经营 其中，第一、二节是本章的重点。 内容讲解

第一节 长期股权投资的初始计量

一、长期股权投资的内容

本章所指长期股权投资，根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，包括： （1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（即通过合并取得的长期股权投资，需要编制合并财务报表）

（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； （3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；

（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资，即对参股企业投资。

【拓展】

●上图中20%和50%的比例只是一个形式，最终要采用实质重于形式会计信息质量要求进行判断。

●共同控制无法用准确的投资比例或者比例段来表达，因为0＜投资比例≤50%任何一个比例都有可能形成共同控制。也就是说共同控制的企业必须至少有两个并列的大股东。比如：A公司和B公司都对C公司投资50%，则C公司受A公司和B公司的共同控制，为A公司和B公司的合营企业；若是A公司和B公司都对C公司投资30%，其余股份全部分散到其他小股东，C公司的经营以及财务的决策权仍需要A公司和B公司共同决定，则C公司仍为A公司和B公司的合营企业。

【例题1·多选题】下列投资中，应作为长期股权投资核算的有（ ）。 A.对子公司的投资 B.对联营企业和合营企业的投资

C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有重大影响的权益性投资 D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有重大影响的权益性投资 [答疑编号1519050101]

正确答案』ABC

『答案解析』选项D可能作为交易性金融资产核算，也可能作为可供出售金融资产核算。 二、初始计量的两种情况

长期股权投资的四个内容从初始计量的角度来讲，分为两种情况：

1.企业合并所形成的长期股权投资（对子公司的投资），应该采用《企业会计准则第20号——企业合并》的相关

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规定进行初始计量；

2.企业合并之外其他方式形成的长期股权投资（对合营企业投资、对联营企业投资、以及企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资），应该采用《企业会计准则第2号——长期股权投资》的相关规定进行初始计量。 三、企业合并形成的长期股权投资的初始计量 （一）企业合并概述

企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

注意：企业合并前是两个或两个以上的法律主体，合并以后是形成一个报告主体（不是或者不仅仅是一个法律主体）。

1.以合并方式为基础对企业合并的分类 （1）吸收合并

比如：吸收合并情况下，A公司将B公司合并后，B公司法人资格不存在； （2）控股合并

比如：控股合并情况下，A公司对B公司进行投资，占B公司表决权的50%以上，B公司法人资格还存在； （3）新设合并

比如，新设合并情况下，A公司与B公司均注销法人资格，重新成立C公司。这种情况下一般无特殊的合并处理，所以企业合并准则中只讲前两种合并方式。而本章只讲解控股合并。 注意：本章涉及到的是“控股合并”。

2.以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类 （1）同一控制下的企业合并

参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制非暂时性的，为同一控制下的企业合并。如中石油控制的两个公司，分别为A公司和B公司，如果A合并了B，则属于同一控制下的企业合并。 如果合并前中石油控制B公司的时间不到一年，这种情况下，A合并B不属于同一控制下的企业合并。

如果合并前中石油控制A和B的时间达到一年，但是合并后一年以内就放弃了对A或B的控制，这种情况下也不属于同一控制下的企业合并。

另外一种情况，如中石油和中石化共同控制A，中石油和中石化共同控制B，A合并B，这种情况下属于同一控制下的企业合并。即受相同的多方控制的情况。

【拓展】参与同一控制下企业合并的企业，合并前是关联方。 （2）非同一控制下的企业合并

参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。

（二）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 1.同一控制下长期股权投资入账价值的确定

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入账价值=被投资单位所有者权益的账面价值×投资比例 【例题2】

[答疑编号1519050102]

假定A公司和B公司同为M企业集团下的子公司， M集团为了更加合理的整合集团资源，计划让A公司控股合并B公司，假设控股比例为100%。

假定合并日B公司负债的账面价值为6 000万元，所有者权益的账面价值为4 000万元。则A公期股权投资的初始投资成本为4 000万元（4 000万元×100%），与投出的合并对价的价值无关。 2.投出的资产价值与长期股权投资入账价值之间的差额处理；

付出的对价与长期股权投资入账价值之间的差额通过“资本公积——资本溢价”或“股本溢价”来调整，不足冲减的的调整留存收益（盈余公积和未分配利润）。

合并对价（即投出资产的价值）是5 500万元，差额借记“资本公积——资本溢价”，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。

假如合并对价（即投出资产的价值）是3 500万元，差额贷记“资本公积——资本溢价”。 3.与投资相关的直接费用的处理；

●在同一控制下，与投资相关的直接费用计入到当期损益，即管理费用；

●无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价取得的股票投资，则与股票发行相关的交易费用从股票溢价中扣除；若是发行债券作为对价取得的股票投资，则交易费用是计入到负债的初始计量金额（体现在“应付债券——利息调整”明细科目中）。

4.投资方与被投资方会计不一致的处理。

如果会计不一致，则首先按投资方的会计来调整被投资单位账户的金额，然后再计算确定长期股权投资的初始投资成本。

【例题3·计算分析题】2×10年6月30日，A公司向其母公司P公司发行1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其法人地位继续经营。2×10年6月30日S公司净资产的账面价值为4 002万元。两公司在企业合并前采用的会计相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如表1所示：

表1 单位：元

股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 合计

[答疑编号1519050103] A公司 30 000 000 20 000 000 20 000 000 23 550 000 93 550 000 S公司 10 000 000 6 000 000 20 000 000 4 020 000 40 020 000 S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日A公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，A公司在合并日应进行的账务处理为： 借：长期股权投资 40 020 000（S公司账面所有者权益×所占份额100%） 贷：股本 10 000 000 资本公积——股本溢价 30 020 000

【例题4·单选题】甲公司和A公司均为M集团公司内的子公司，2010年1月1日，甲公司以1 300万元购入A公司60%的普通股权，并准备长期持有，甲公司同时支付相关税费10万元。A公司2010年1月1日的所有者权益账面价值总额为2 000万元，可辨认净资产的公允价值为2 400万元。则甲公司应确认的长期股权投资初始投资成本为（ ）万元。

A.1 300 B.1 310 C.1 200 D.1 440 [答疑编号1519050104]

正确答案』C

『答案解析』同一控制下的企业合并取得的长期股权投资两个考点：

（1）应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

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（2）相关交易税费不计入投资成本，直接计入当期损益。

所以，本题甲公司应确认的长期股权投资初始投资成本＝2 000×60%＝1 200（万元）。

【例题5·单选题】在同一控制下的企业合并中，合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，正确的会计处理应当是（ ）。

A.确认为商誉 B.调整资本公积 C.计入营业外收入 D.计入营业外支出 [答疑编号1519050105]

正确答案』B

『答案解析』合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

【例题6·单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买集团内另一企业持有的A公司80%的股权，为取得该股权，甲公司增发了2 000万股的普通股，每股面值1元，每股公允价值5元，支付承销商佣金50万元，取得该股权时A公司净资产的账面价值为9 000万元，公允价值为12 000万元，假定甲公司和A公司采用的会计相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（ ）万元。

A.5 150 B.7 550 C.5 200 D.7 600 [答疑编号1519050106]

正确答案』A

『答案解析』属于同一控制下的企业合并，长期股权投资的入账价值以被投资单位所有者权益的账面价值乘以持股比例来确认，本题中为9 000×80%＝7 200（万元）。另，以发行股票方式筹集资金的，支付给承销商的佣金费用，应冲减股本溢价。本题账务处理为：

借：长期股权投资 7 200 贷：股本 2 000 资本公积 5 150 银行存款 50

【例题7·判断题】同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，合并方以转让非现金资产作为合并对价的，应当以转让的非现金资产的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。（ ） [答疑编号1519050107]

正确答案』×

『答案解析』同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 （三）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的企业合并。即合并双方合并前不存在关联方关系，遵循市场理念进行处理。 注意：会计处理要点：

1.长期股权投资入账价值：按投出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等的公允价值计量。投出资产的损益按处置该资产的损益处理；发行权益性证券按股本溢价处理。 【例题8】承例题2。 [答疑编号1519050201]

承接上述例题2的相关条件，假设属于非同一控制下的企业合并，则相关处理如下： ① 投出对价5 500万：

借：长期股权投资——B公司 5 500 贷：银行存款 5 500 ② 投出对价3 500万：

借：长期股权投资——B公司 3 500 贷：银行存款 3 500

【例题9·计算分析题】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表2所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用（注：直接相关费用）100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。

表2 20×9年3月31日 单位：元

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如果文档合适请下载打赏支持 项 目 土地使用权 专利技术 银行存款 合 计

账面价值 20 000 000 （成本30 000 000，累计摊销10 000 000） 8 000 000 （成本10 000 000，累计摊销2 000 000） 8 000 000 36 000 000 公允价值 32 000 000 10 000 000 8 000 000 50 000 000 [答疑编号1519050202] 本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。

A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资 51 000 000 累计摊销 12 000 000 贷：无形资产 40 000 000 银行存款 9 000 000 营业外收入 14 000 000

注意：投出资产是固定资产、金融资产、存货、投资性房地产等的处理。 原则：按处置或销售各项资产处理。

要点：非同一控制下的企业合并中，投出资产（即合并对价）若是无形资产和固定资产，则公允价值与账面价值之间的差额计入营业外收支；若是以金融资产或者长期股权投资作为对价，公允价值和账面价值之间的差额计入投资收益；若合并对价为投资性房地产或者存货，是要按照公允价值确认收入，按照账面价值结转成本的。 2.相关直接费用（交易费用）的处理：计入长期股权投资的入账价值。

【提示】根据《准则解释第4号》，非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。

注意：若是合并对价为发行债券或者发行股票取得的，则与发行债券或股票相关的交易费用，计入负债的初始成本（利息调整科目）或者冲减发行股票取得的股本溢价；但与投资直接相关的费用仍计入投资成本。

3.差额（指长期股权投资入账价值与被投资企业净资产公允价值份额的差额）的处理：反映在合并报表中。这部分内容到讲解合并财务报表中的合并资产负债表时再做详细的介绍。 4.多次交易达到合并的处理。

（1）由成本法到成本法，不需要追溯调整：如原投资10%，追加50%达到合并； （2）由权益法转成成本法，需要追溯调整：如原投资30%，追加30%达到合并。 【例题10·计算分析题】A公司于20×9年3月1日以4 000万元取得B公司30%的股权，因能够派人参与B公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于20×9年确认对B公司的投资收益150万元（该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）。2×10年1月2日，A公司又斥资5 000万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润；A公司按净利润的10%计提盈余公积。 [答疑编号1519050203]

正确答案』

本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理： （1）20×9年3月1日第一次投资时：

借：长期股权投资 40 000 000 贷：银行存款 40 000 000 （2）确认20×9年投资收益时：

借：长期股权投资 1 500 000 贷：投资收益 1 500 000 （3）2×10年1月2日第二次投资时： ①追溯调整：

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借：盈余公积 150 000 利润分配——未分配利润 1 350 000 贷：长期股权投资 1 500 000 ②确认投资成本

借：长期股权投资 50 000 000 贷：银行存款 50 000 000 ●企业合并成本＝4 000＋5 000＝9 000（万元）

【例题11·单选题】A、B两家公司属于非同一控制下的公司。A公司于20×9年7月1日以本企业的固定资产对B公司投资，取得B公司60%的股份。该固定资产原值1 500万元，已计提折旧400万元，已提取减值准备50万元，7月1日该固定资产公允价值为1 250万元。B公司20×9年7月1日所有者权益为2 000万元。A公司由于该项投资计入当期损益的金额为（ ）万元。 A.250 B.50 C.200 D.500 [答疑编号1519050204]

正确答案』C

『答案解析』本题中A公司由于该项投资计入当期损益的金额实际上就是处置固定资产的损益。根据新准则的规定，非同一控制下的企业合并，购买方应在购买日按《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本其实就是公允价值，是购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值。该公允价值与其付出的资产、发生或承担的负债的账面价值之间的差额，计入当期损益。应是：1 250－（1 500－400－50）＝200（万元）

四、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资的初始计量 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资（即本章所指长期股权投资四种情况中除“对子公司投资”之外的其他三种情况），应当按照下列规定确定其初始投资成本：

（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

◆企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目（即应收股利）处理。

【例题12·计算分析题】甲公司于2×10年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用100万元。投资后甲公司能够对乙公司施加重大影响。 [答疑编号1519050205]

【正确答案】

甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为： 借：长期股权投资 81 000 000 贷：银行存款 81 000 000

如果实际支付的价款中含有50万元已宣告但尚未发放的现金股利，则处理应是： 借：长期股权投资 80 500 000 应收股利 500 000 贷：银行存款 81 000 000

【拓展】任何情况下的长期股权投资，其买价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利均应作为“应收股利”单独核算，以后不再专门讲解。

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。

【例题13·计算分析题】2×10年3月，A公司通过增发3 000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。投资后A公司能够对B公司施加重大影响。 [答疑编号1519050206]

【正确答案】

【拓展】为增发该部分股份，A公司支付的200万元的佣金和手续费是不能计入长期股权投资的初始投资成本的，而是在发行股份取得的溢价部分扣除。

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本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。 借：长期股权投资 52 000 000 贷：股本 30 000 000 资本公积——股本溢价 22 000 000 借：资本公积——股本溢价 2 000 000 贷：银行存款 2 000 000

（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

【例题14·计算分析题】A公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资，在C股份公司增资扩股的过程中投入C公司，取得C公司10 000 000股普通股（每股面值为1元）。该项对B公司的投资本身不存在活跃的市场，无法取得其市价信息，但根据C公司股票在增资扩股后的价格判断，该项作为出资的长期股权投资的公允价值约为40 000 000元。C公司取得B公司股权后，无法对B公司实施控制、共同控制或是施加重大影响， 无法通过合理的方式确定其公允价值。

[答疑编号1519050207]

正确答案』

C公司应进行的会计处理为：

借：长期股权投资——B公司 40 000 000 贷：股本 10 000 000 资本公积——股本溢价 30 000 000

（四）通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权投资，会根据非货币性资产交准则以及债务重组准则的相关规定进行处理，会在后续的相关章节中具体讲到。

第二节 长期股权投资的后续计量

长期股权投资的后续计量主要是指企业在股权投资持有期间（包括处置过程中）的核算。企业应视对被投资单位影响或控制的程度，决定采用成本法或权益法核算。 本节主要讲解： 1.成本法； 2.权益法；

3.成本法与权益法的转换； 4.长期股权投资的减值和处置。

注：长期股权投资的减值在资产减值那一章将作具体讲解。 一、成本法及权益法核算的范围 1.成本法：

（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；

（2）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。 2.权益法：

（1）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； （2）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。

【拓展】本图示只是直观说明，题目中要采用实质重于形式会计信息质量要求进行判断，不能仅仅凭借比例判断采用何种后续核算方法。本章按照投资比例的讲解都是基于没有特殊情况的直观条件的讲解。 二、长期股权投资核算的成本法

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（一）成本法的核算原则

1.初始计量：按上一节的要求处理；

主要注意企业合并形成的长期股权投资的初始计量规定。

2.被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业享有的部分，应确认为当期投资收益。会计处理是： 借：应收股利 贷：投资收益

3.投资企业在确认应分得的现金股利或利润后，应考虑长期股权投资是否发生减值。

【拓展】这里的意思是：长期股权投资是以成本法进行核算，被投资单位宣告发放现金股利时，投资单位都是增加投资收益。假设被投资单位是用投资单位投资前取得的利润发放现金股利，可能会使得投资成本虚增，所以是要对长期股权投资进行减值测试。

注意：此时的减值不是在会计期末进行减值测试，而是在确认应分得的现金股利之后进行考察。

【例题15·计算分析题】甲公司于2×10年4月10日取得乙公司6%股权，成本为12 000 000元。2×11年2月6日，乙公司宣告分派利润，甲公司按照持股比例可取得100 000元。假定甲公司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务和经营决策不具有控制、共同控制或重大影响，且该投资不存在活跃的交易市场、公允价值无法可靠取得。乙公司于2×11年2月12日实际分派利润。 [答疑编号1519050208]

正确答案』

甲公司应进行的会计处理为：

借：长期股权投资——乙公司 12 000 000 贷：银行存款 12 000 000 借：应收股利 100 000 贷：投资收益 100 000 借：银行存款 100 000 贷：应收股利 100 000

进行上述处理后，如相关长期股权投资存在减值迹象的，应当进行减值测试。

【例题16·单选题】甲公司2×11年1月1日以150万元购入乙公司10%的股权，并准备长期持有，采用成本法核算。乙公司2×11年3月1日宣告分派现金股利100万元。不考虑其他因素，甲公司2×11年3月31日对乙公期股权投资账户的余额为（ ）万元。

A.150 B.140 C.50 D.100 [答疑编号1519050209]

正确答案』A

『答案解析』乙公司2×11年3月1日宣告分派现金股利时，甲公司不再冲减长期股权投资，故甲公司2×11年3月31日对乙公期股权投资账户的余额就是其初始确认金额150万元。 【例题17·多选题】下列股权投资中，应采用成本法核算的有（ ）。

A.投资企业对子公司的长期股权投资 B.投资企业对合营企业的长期股权投资 C.投资企业对联营企业的长期股权投资

D.投资企业对被投资单位不具有重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资 [答疑编号1519050210]

正确答案』AD

『答案解析』根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的有关规定,投资企业对合营企业和联营企业的长期股权投资应当采用权益法核算。

【例题18·多选题】企业按成本法核算时，下列事项中不会引起长期股权投资账面价值变动的有（ ）。 A.被投资单位以资本公积转增资本 B.被投资单位宣告分派的属于投资前实现的现金股利 C.确认现金股利后对长期股权投资计提减值准备 D.被投资单位接受资产捐赠 [答疑编号1519050211]

正确答案』ABD

『答案解析』长期股权投资的账面价值＝账面余额－长期股权投资减值准备，所以计提长期股权投资减值准备会引起长期股权投资账面价值减少，选项C不符合题意。

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【例题19·判断题】在成本法下，当被投资企业宣告分配现金股利时, 投资企业均应将分得的现金股利确认为投资收益。（ ）

[答疑编号1519050212]

正确答案』√

『答案解析』依据《企业会计准则解释——第3号》的相关规定，在成本法下，当被投资企业宣告分配现金股利时, 投资企业均应将分得的现金股利确认为投资收益。 三、长期股权投资核算的权益法

●投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业和联营企业的投资应当采用权益法核算。权益法核算的理念其实是将投资企业和被投资企业看成是一个整体，所以当被投资方所有者权益发生变动的时候投资方要相应的按照持股比例调整长期股权投资的价值。达到控制的长期股权投资则个别报表中采用成本法核算，而合并报表中还要调整为权益法进行处理，成本法、权益法与合并报表是长期股权投资核算的三个层次。 ●权益法核算的会计处理

分别以下四个阶段来掌握权益法的核算要点：

1.第一阶段，投资时的处理（同成本法存在差异）； 2.第二阶段，期末被投资方实现损益时投资方的处理；

3.第三阶段，被投资方发生除净损益变动之外的其他权益变动时； 4.第四阶段，被投资方宣告分配现金股利。 下面分别进行讲解：

（一）第一阶段，投资时的处理（同成本法存在差异）

1.长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。

【例题20·计算分析题】A公司投资B公司，投资比例为30%，初始投资成本为350万元；投资时被投资方可辨认净资产公允价值为1 000万元。由于投资成本350万元大于应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额300万元（1 000万元×30%），则此时不调整长期股权投资的成本。 [答疑编号1519050301]

正确答案』

A公司会计处理为：

借：长期股权投资 350

贷：银行存款 350

2.长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。

【例题21·业务题】承例题20，如果投资方初始投资成本为260万，其他条件不变，则投资成本260万元小于应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额300万元，则A公司会计处理为： [答疑编号1519050302]

正确答案』

借：长期股权投资 260

贷：银行存款 260 借：长期股权投资 40

贷：营业外收入 40 或将上述两笔分录合为一笔。

（二）第二阶段，期末被投资方实现损益时投资方的处理 1.被投资方盈利时

被投资企业实现净利润时，投资企业按其享有的份额作会计处理： 借：长期股权投资——损益调整（应享有的份额） 贷：投资收益

【分析】这笔分录体现了“被投资方与投资方是一个整体”的理念。被投资方实现盈利，相当于投资方也实现盈利，故投资方应按比例增加投资收益。投资比例比较低的成本法下无需这样处理。 注意：在处理过程中，要对净利润进行两项调整：

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（1）公允价值的调整。

考虑投资时被投资方是否有可辨认资产（主要考虑固定资产、无形资产、存货等）的账面价值和公允价值不一致，如果有不一致，要将其差额分摊调整账面净利润，按照调整后的净利润乘以持股比例来计算确认投资收益。例如，投资时，被投资方某项固定资产的账面价值为100万元，评估价值为120万元，则按公允价值计提的折旧高于按账面价值计提的折旧，应调减被投资方的净利润；若公允价值为80万元，则应调增被投资方的净利润。 （2）内部交易（投资双方之间的交易）的调整。

投资方出售商品给被投资方（与投资方向一致）称为顺流交易，被投资方出售商品给投资方（与投资方向相反）称为逆流交易。如果内部销售的存货到期末的时候还没有卖给外部的第三方，此时未实现的内部销售损益要在净利润中予以调整，然后投资方再按照调整后的净利润乘以持股比例确认投资收益。不管是顺流交易还是逆流交易，只要有未实现内部交易损益，就应对被投资方实现的净利润进行调整。

【例题22·计算分析题】甲公司于2×10年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20 000 000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值60 000 000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：元）。

存货 固定资产 无形资产 小计 账面原价 5 000 000 10 000 000 6 000 000 21 000 000 已提折旧 公允价值 7 000 000 原预计使用年限 剩余使用年限 2 000 000 1 200 000 3 200 000 20 10 16 8 12 000 000 8 000 000 27 000 000 假定乙公司2×10年实现净利润6 000 000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5 000 000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计相同。 [答疑编号1519050303]

正确答案』

甲公司在确定其应享有乙公司2×10年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）：

调整后的净利润＝6 000 000－（7 000 000－5 000 000）×80%－（12 000 000÷16－10 000 000÷20）－（8 000 000÷8－6 000 000÷10）＝3 750 000（元）

甲公司应享有份额＝3 750 000×30%＝1 125 000（元）

借：长期股权投资——乙公司——损益调整 1 125 000

贷：投资收益 1 125 000 【注意】

1.存货项目调整的是对外出售的部分，而内部顺流、逆流交易中，调整的是未实现内部交易损益（即留存的部分）。 2.固定资产项目的调整也可以用另一种方法，即－（12 000 000－8 000 000）÷16。

【例题23·计算分析题】甲公司于2×10年1月1日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2×10年8月，乙公司将其成本为9 000 000元的某商品以15 000 000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至2×10年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司2×10年实现净利润48 000 000元。假定不考虑所得税因素。 [答疑编号1519050304]

正确答案』

甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2×10年净损益时，应进行以下会计处理： 借：长期股权投资——乙公司——损益调整 8 400 000 [（48 000 000－6 000 000）×20%]

贷：投资收益 8 400 000 注意一：

●假设甲公司取得的商品在2×10年有40%对外出售，那么调整的是未出售的部分60%（未实现的内部交易利润）。而【例题22】调整的是存货已对外出售的部分，两者一定要区分。 注意二：

●进行上述处理后，甲公司如需要编制合并财务报表（如甲公司有丙、丁等子公司，但乙公司不纳入合并范围），

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在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在甲公司持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

[答疑编号1519050305]

正确答案』

借：长期股权投资——乙公司——损益调整 1 200 000 [（15 000 000－9 000 000）×20%]

贷：存货 1 200 000

【分析】调整分录在合并工作底稿中体现，调整的都是报表项目，不是正常的账务处理。

这笔分录体现了完全权益法的思路。即将投资方与合营企业、联营企业之间的交易在合并报表中予以考虑。将甲公司和乙公司看作一个整体，存货的价值应该是900万元，多出的600万元应乘以20%调减存货。借方对应的资产类项目是长期股权投资。

思路：首先不考虑内部交易，直接按4 800万元的20%确认投资收益。考虑内部交易后，甲公司内部存货增加了，应调减，借方本应是乙公司的收入、费用，但因乙公司的收入、费用不纳入合并范围，故用投资收益来代替。这两笔分录合并与前面两笔分录的结果一致。 注意三：

●假定2×11年，甲公司将该商品以18 000 000元对外部第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司2×11年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益。乙公司2×11年实现的净利润为30 000 000元。甲公司的会计处理如下： [答疑编号1519050306]

正确答案』

借：长期股权投资——乙公司——损益调整 7 200 000 [（30 000 000＋6 000 000）×20%]

贷：投资收益 7 200 000

【例题24·计算分析题】甲公司持有乙公司20%的表决权，能够对乙公司施加重大影响。2×10年，甲公司将其账面价值为9 000 000元的商品以15 000 000元的价格出售给乙公司。至2×10年12月31日，乙公司未将该批商品对外部第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×10年实现净利润30 000 000元。假定不考虑所得税因素。 『正确答案』

甲公司在该项交易中实现净利润6 000 000元，其中的1 200 000元是针对本公司持有的对联营企业份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行如下会计处理： [答疑编号1519050307]

正确答案』

借：长期股权投资——乙公司——损益调整 4 800 000 [（30 000 000－6 000 000）×20%]

贷：投资收益 4 800 000 注意一：

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●【分析】上道例题是乙公司卖给甲公司，乙公司的利润多了，所以要调减利润；本例题是甲公司卖给乙公司，乙公司的利润也没多，为什么要调减呢？因为现在的权益法是完全权益法，已经把甲和乙看成了一个整体。无论是甲卖给乙还是乙卖给甲，从整体来看都说明内部的利润多了。 注意二：

●甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整： [答疑编号1519050308]

正确答案』

借：营业收入 3 000 000（15 000 000×20%）

贷：营业成本 1 800 000（9 000 000×20%） 投资收益 1 200 000

【分析】合并报表是全额抵销，合营或联营企业是按比例考虑抵销。 思路：首先不考虑内部交易，直接按3 000万元的20%确认投资收益。考虑内部交易后，甲公司的收入、成本增加了，应调减。另外乙公司的存货增加了，贷方本应是乙公司的存货，但乙公司的存货不纳入合并范围，故用长期股权投资来代替。这两笔分录合并与前面两笔分录结果一致。 【注意】内部未实现交易发生损失的处理

投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。

比如，甲公司将900万元的商品卖给乙公司，售价为800万元，且此损失由资产减值造成，那么这个减值损失不需要进行调整。乙公司实现的净利润为3 000万元，甲对乙的持股比例为20%，则甲公司确认的投资收益为600（3 000×20%）万元。

除了上述两项调整外，还应注意合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。 （3）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理

合营方向合营企业投出非货币性资产，符合下列情况之一的，合营方不确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。 反之，应确认损益。

比如一项固定资产原价1 000万，累计折旧为200万， 以该项固定资产对外投资，该固定资产在投资时的公允价值850万，那么在投资时应确认长期股权投资的入账价值850万，同时确认固定资产的处置损益50万【850－（1 000－200）】，但是如果此时该项投资符合上述三种情况之一的，那么长期股权投资只能按照800万入账，此时不确认损益。

注意：此处实质上是遵循非货币性资产交换的要求进行处理。 2.被投资方亏损时

被投资企业发生亏损时，投资企业按其享有的份额作会计处理： 借：投资收益

贷：长期股权投资（应承担的亏损） 注意一：

在处理过程中，如果投资时被投资方存在可辨认资产公允价值和账面价值的差额，则也应按照公允价值调整净亏

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损，按照调整后的净亏损乘以持股比例计算确定投资损失。对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益，也要作相应的调整。 注意二：

如果被投资方发生巨额亏损，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（如长期应收款）减记至零为限，如果还有额外承担的义务，则在符合预计负债确认条件时应确认预计负债。如果还存在未确认的亏损，则应在备查簿中登记。 借：投资收益

贷：长期股权投资 长期应收款 预计负债

若下年度被投资方实现盈利，那么应按与上述相反的方向进行恢复。即先弥补备查簿中登记的未确认亏损，然后冲减预计负债、恢复长期应收款，最后恢复长期股权投资。 借：预计负债 长期应收款 长期股权投资 贷：投资收益

【例题25·计算分析题】甲公司持有乙公司40%的股权，20×9年12月31日的账面价值为20 000 000元，包括投资成本以及因乙公司期间实现净利润而确认的投资收益。乙公司2×10年由于一项主要经营业务市场条件发生骤变，当年度发生亏损60 000 000元。假定甲企业在取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采用的会计和会计期间也相同。则甲公司2×10年应确认的投资损失为24 000 000元。但期初长期股权投资的账面价值仅为20 000 000元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，由甲公司应确认的投资损失仅为20 000 000元，超额损失在账外进行备查登记；

如果在确认了20 000 000元的投资损失后，甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款8 000 000元（实质上构成对乙公司净投资），则在长期应收账款的账面价值大于4 000 000元的情况下，应进一步确认投资损失4 000 000元。 [答疑编号1519050309]

正确答案』

甲公司应进行的账务处理为：

借：投资收益 24 000 000 贷：长期股权投资——乙公司——成本、损益调整 20 000 000 长期应收款——乙公司——超额亏损 4 000 000

【拓展】假设甲公司账上只有应收乙公司的长期应收款3 000 000元（实质上构成对乙公司净投资），根据合约另承担额外损失500 000元（假设符合预计负债确认条件），则 借：投资收益 24 000 000 贷：长期股权投资——乙公司——成本、损益调整 20 000 000 长期应收款——乙公司——超额亏损 3 000 000

预计负债 500 000 多出的500 000元应做备查登记。

【例题26·计算分析题】2×10年1月1日，A公司投资B公司，持股比例为30%，假设A公司的长期股权投资账面价值为300万元，B公司当年亏损2 000万元，A公司按照持股比例应确认亏损为600万元，大于长期股权投资的账面价值300万元。

假定A公司对B公司存在一项长期应收款100万元（假定无明确清收计划），同时假定投资时双方达成协议，如果B公司出现巨额亏损，投资方还应承担一项额外损失50万元且符合预计负债确认条件。 [答疑编号1519050310]

正确答案』

这种情况下，A公司应作的处理为：

借：投资收益 450

贷：长期股权投资 300 长期应收款 100

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预计负债 50

尚未确认亏损＝2 000×30%－450＝150（万元），该部分损失在备查簿中登记。

【拓展】假设2×11年度，被投资方实现净利润2 000万元，投资方根据持股比例确认投资收益600万元。 A公司如何处理？ [答疑编号1519050311]

正确答案』

投资方处理思路：

①先抵减备查簿中登记的150万元未确认亏损； ②然后，再冲减预计负债50万元；

借：预计负债 50

贷：投资收益 50 ③经过上述处理后，再恢复长期应收款金额100万元。

借：长期应收款 100

贷：投资收益 100 （注意：如果下年度（2×11年度）投资方应享有的份额是200万元，那么只做①②的处理，不再恢复长期应收款。） ④经过上述恢复处理后，若还有余额，则应确认投资收益300（600－150－50－100）万元，则： 借：长期股权投资 300

贷：投资收益 300 具体业务处理时，上述四笔分录可以合作一笔分录处理，如下： 借：预计负债 50 长期应收款 100 长期股权投资 300

贷：投资收益 450 （三）第三阶段，被投资方发生除净损益变动之外的其他权益变动时

比如，被投资方有一项可供出售金融资产，其公允价值变动所产生的资本公积变动，投资方应根据被投资方资本公积变动额乘以持股比例计算确认长期股权投资和资本公积。会计处理： 借：长期股权投资――其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积 或作相反分录。

注意：这里是对除净利润外其他所有者权益总额的变动的调整，比如被投资方以资本公积转增资本、盈余公积转增资本这些事项都不会导致被投资方所有者权益总额发生变动，此时投资方是不需要做账务处理。

【例题27·计算分析题】A公司持有B公司30%的股份，当期B公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为6 000 000元，除该事项外，B公司当期实现的净利润为32 000 000元。假定A公司与B公司采用的会计、会计期间相同，投资时B公司有关资产的公允价值与其账面价值亦相同，无其他内部交易。 [答疑编号1519050401]

『正确答案』

A公司在确认应享有B公司所有者权益的变动时：

借：长期股权投资——B公司——损益调整 9 600 000（32 000 000×30%） ——其他权益变动 1 800 000（6 000 000×30%） 贷：投资收益 9 600 000

资本公积——其他资本公积——B公司 1 800 000

【要点提示】权益法的主导思想就是要将长期股权投资与被投资方所有者权益的变动联系起来。被投资方所有者权益一旦发生变动，长期股权投资的账面价值要按比例相应变化。 （四）第四阶段，被投资方宣告分配现金股利

被投资方宣告分配现金股利时，投资企业按应分得的份额： 借：应收股利

贷：长期股权投资——损益调整 注意：

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1.被投资方提取盈余公积时，所有者权益没有发生变化，投资方不做账务处理。

2.被投资方宣告分配股票股利及实际发放股票股利时，投资方不做处理。投资方实际收到股票股利时，作备查登记即可（股数增加，单位股票成本降低）。

【例题28·单选题】2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为2 000万元，投资时乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，可辨认净资产公允价值及账面价值的总额均为7 000万元，甲公司取得投资后即派人参与乙公司生产经营决策，但无法对乙公司实施控制。乙公司2010年实现净利润500万元，假定不考虑所得税因素，该项投资对甲公司2010年度损益的影响金额为（ ）万元。 A.50 B.100 C.150 D.250 [答疑编号1519050402]

『正确答案』D

『答案解析』首先看是否属于企业合并，本题中持股比例为30%，不是企业合并。属于重大影响，应采用权益法核算。会计分录应是：

借：长期股权投资 2 100

贷：银行存款 2 000 营业外收入 100 借：长期股权投资 150（500×30%）

贷：投资收益 150

所以，该项投资对甲公司2007年度损益的影响金额＝100＋150＝250（万元）。

【提示】本题容易出错的地方就是直接将150万元作为答案，而忽视了长期股权投资账面价值的调整。

【例题29·单选题】采用权益法核算，发生下列各事项时会引起投资企业长期股权投资账面价值发生增减变动的是（ ）。

A.被投资单位接受现金捐赠当时 B.被投资单位接受实物捐赠当时 C.被投资单位宣告分派股票股利 D.被投资单位宣告分派现金股利 [答疑编号1519050403]

『正确答案』D

『答案解析』被投资单位接受现金捐赠、接受实物捐赠均计入营业外收入，当时投资企业不做账务处理，投资账面价值不变；被投资单位宣告分派股票股利，投资双方均不做账务处理，所以投资账面价值不变；被投资单位宣告分派现金股利，投资企业借记“应收股利”，贷记“长期股权投资”，减少长期股权投资账面价值。 【例题30·多选题】采用权益法核算时，下列引起长期股权投资账面价值变动的有（ ）。 A.被投资企业实现净利润 B.被投资企业购入土地使用权 C.计提长期股权投资减值准备 D.被投资企业进行增资扩股 [答疑编号1519050404]

『正确答案』ACD

『答案解析』选项B，被投资方所有者权益没有增减变动，故投资方不需要做处理。 【例题31·多选题】下列有关长期股权投资的表述中，不正确的有（ ）。 A.长期股权投资在取得时，应按取得投资的公允价值入账

B.企业合并取得长期股权投资而发行债券支付的手续费、佣金等应计入初始投资成本

C.企业取得长期股权投资时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利应计入初始投资成本 D.投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应以被投资单位的账面净利润为基础计算 [答疑编号1519050405]

『正确答案』ABCD

『答案解析』选项A，如果是同一控制企业合并取得的长期股权投资，长期股权投资应按照被投资方所有者权益的账面价值乘以持股比例计算入账，不是公允价值；选项B，为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额；选项C，应作为应收项目处理；选项D，投资企业在确认应享有被投

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资单位净损益的份额时，应当以取得投资时点被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

【例题32·判断题】在采用权益法核算的情况下, 投资企业应于被投资单位宣告分派利润时，按持有表决权资本比例计算应分得的利润, 确认投资收益, 并调整长期股权投资的账面价值。（ ） [答疑编号1519050406]

『正确答案』×

『答案解析』在采用权益法核算的情况下，投资企业应于被投资单位宣告分派利润时，按持有表决权资本比例计算应分得的利润，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资” 科目，不能确认投资收益。 四、长期股权投资核算方法的转换

图示：不考虑特殊因素，持股比例在20%以下、公允价值不能可靠计量的股权投资或持股比例在50%以上的股权投资，采用成本法核算；持股比例为20%至50%的股权投资，采用权益法核算。

●成本法转为权益法，分为两种情况，一种是增资导致成本法转权益法，如图中箭头①所示，另一种是减资导致成本法转权益法，如图中箭头②所示；

●权益法转为成本法，也分为两种情况，一种是增资导致权益法转成本法，如图中箭头③所示，一种是减资导致权益法转为成本法，如图中箭头④所示。 （一）成本法转为权益法

长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资账面价值进行调整。

1.增资：总的思路是“追溯”调整。即对原持有的长期股权投资按权益法进行调整。 （1）原持有的长期股权投资的处理

●初始投资成本的调整（原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额）：

① 属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；

② 属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

●两次投资期间的调整（对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分）：

① 属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

② 属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。 （2）新增长期股权投资的处理

对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。

【例题33·计算分析题】A公司于20×8年1月2日取得Ｂ公司10%的股权，成本为3 000 000元，取得投资时Ｂ

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公司可辩认净资产公允价值总额为28 000 000元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。

20×9年1月2日，A公司又以6 000 000元取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为40 000 000元，取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，双方未发生任何内部交易，B公司通过生产经营活动实现的净利润为3 000 000元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。 [答疑编号1519050407]

注：两个投资时点之间，B公司净资产公允价值增加了12 000 000元，其中实现净利润引起的变动是3 000 000元，同时题目条件告知“除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项”，这说明剩余部分可辨认净资产公允价值变动额9 000 000元是B公司各项资产的增值引起的，且在B公司账上没有反映。 （1）20×8年1月2日

借：长期股权投资——B公司 3 000 000

贷：银行存款 3 000 000 20×9年1月2日，A公司应确认对B公司的长期股权投资 借：长期股权投资——B公司——成本 6 000 000

贷：银行存款 6 000 000

对于新取得的股权，其成本为6 000 000元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额4 800 000元（40 000 000×12%）之间的差额为投资合作中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。

确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为9 000 000元。 （2）对原持有10%长期股权投资账面价值的调整

对于原10%股权的成本3 000 000元与原投资时应享有被投资单位可辩认净资产公允价值份额2 800 000元之间的差额200 000元。属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。

注：“追溯”调整时，是假定原来持股10%时采用权益法核算，因此对于B公司实现的净利润，应该按照持股比例确认投资收益，调整长期股权投资账面价值，因为是“追溯”调整以前年度的处理，所以“投资收益”应该换成“盈余公积”与“利润分配——未分配利润”。

对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（40 000 000-28 000 000）相对于原持股比例的部分1 200 000元，其中属于投资单位实现净利润部分300 000元（3 000 000×10%），应调整追加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益，除实现净损益外其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动900 000元，应当调整追加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。 所以将上述手写板中的调整分录合并，即为：

借：长期股权投资——B公司——损益调整 300 000 ——其他权益变动 900 000 贷：盈余公积 30 000 利润分配——未分配利润 270 000

资本公积——其他资本公积——B公司 900 000

2.减资：即因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的。思路是如果两次投资期间，仅仅是被投资方净利润的变动，没有引起其他资本公积的变动的事项，在被投资方可辨认净资产公允

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价值变动的时，只需要追溯净利润的变动部分，其他资本公积不需要追溯调整。

【例题34·计算分析题】A公司原持有Ｂ公司60%的股权，其账面余额为30 000 000元，未计提减值准备。20×9年5月3日，A公司将其持有的对B公期股权投资中的1/3出售给某企业。出售取得价款18 000 000元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为80 000 000元。A公司原取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为45 000 000元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润25 000 000元，其中，自A公司取得投资日至20×9年年初实现净利润20 000 000元，假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净利润外，B公司未发生其他计入资产公积的交易或事项，本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。

[答疑编号1519050408]

【参】

在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。 （1）确认长期股权投资处置损益

借：银行存款 18 000 000

贷：长期股权投资——B公司 10 000 000 投资收益 8 000 000 （2）调整长期股权投资账面价值

注意：

两个时点之间，B公司可辨认净资产公允价值变动了35 000 000元，其中25 000 000元是B公司实现净利润引起的，同时因为题目条件告知“除所实现净利润外，B公司未发生其他计入资产公积的交易或事项”，所以剩余的B公司可辨认净资产公允价值变动额10 000 000元是因为B公司各项资产增值引起的（没有在B公司账上反映），对于这部分金额，A公司不需要做调整（这一处理不同于增资的情况）。

所以，只需根据处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净利润10 000 000元（25 000 000×40%），调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益和当期损益，A公司应进行以下会计处理：

借：长期股权投资——B公司——损益调整 10 000 000

贷：盈余公积 800 000 利润分配——未分配利润 7 200 000

投资收益 2 000 000

【拓展】如果上例中条件变为：初始投资日至处置部分投资时，被投资方可辨认净资产公允价值变动额35 000 000（80 000 000-45 000 000）元中，有25 000 000元是被投资方实现净利润引起的，另外有5 000 000元是B公司（可供出售金融资产公允价值变动等引起的）资本公积的增加额，那么对于这部分金额，按权益法调整时，还需要做如下

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分录：

借：长期股权投资——B公司——其他权益变动 2 000 000（5 000 000×40%） 贷：资本公积——其他资本公积 2 000 000 （二）权益法转为成本法

1.增资：因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的——应将权益法改为成本法，属于多次交易达到企业合并的情况之一。

应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整为最初成本。在此基础上加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。 参见【例题10·计算分析题】。

2.减资：因减少投资等原因导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的——应将权益法改为成本法。 （1）转换时——应以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。注意明细账的结转。 （2）以后期间，按成本法处理。

【例题35·计算分析题】甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。2×10年10月，甲公司将该项投资中的50%对外出售。出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，转为采用成本核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为16 000 000元，其中投资成本13 000 000元，损益调整为3 000 000元，出售取得价款9 000 000元。 [答疑编号1519050409]

『正确答案』

甲公司确认处置部分投资相关的会计处理：

借：银行存款 9 000 000

贷：长期股权投资——乙公司——成本 6 500 000 ——损益调整 1 500 000 投资收益 1 000 000 补充一笔分录：

借：长期股权投资——乙 8 000 000

贷：长期股权投资——乙——成本 6 500 000

——损益调整 1 500 000 小结：

成本法转为权益法的两种情况，均需要“追溯”调整；

权益法转成本法时，增资情况下，需要“追溯”调整；减资情况下，不需要“追溯”调整。 五、长期股权投资的减值和处置 （一）长期股权投资的减值

1.对被投资方不具有控制、共同控制和重大影响，在活跃市场中无报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资，依据《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定计提减值，计提的减值不允许转回。

2.其他三类长期股权投资（对子公司的投资、对合营企业的投资、对联营企业的投资）的减值，应依据《企业会计准则第8号――资产减值》的规定来处理，计提的减值准备不允许转回。 （二）长期股权投资的处置 1.基本分录： 借：银行存款

长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资

投资收益（倒挤，或借记）

采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。分录： 借：资本公积 贷：投资收益 或作相反分录。

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【例题36·计算分析题】A公司原持有B公司40%的股权，2×10年11月30日，A公司出售所持有B公司股权中的25%，出售时A公司账面上对B公期股权投资的构成为：投资成本36 000 000元，损益调整为9 600 000元，其他权益变动6 000 000元，出售取得价款14 100 000元。 [答疑编号1519050410]

『正确答案』

（1）A公司确认处置损益的账务处理为：

借：银行存款 14 100 000

贷：长期股权投资——B公司——成本 9 000 000 ——损益调整 2 400 000 ——其他权益变动 1 500 000 投资收益 1 200 000

（2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认为处置当期损益外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益。

借：资本公积——其他资本公积——B公司 1 500 000

贷：投资收益 1 500 000

【例题37·单选题】 某企业处置一项权益法核算的长期股权投资，长期股权投资各明细科目的金额为：成本200万元，损益调整借方100万元，其他权益变动借方20万元。处置该项投资收到的价款为350万元。处置该项投资的收益为（ ）万元。

A.350 B.320 C.30 D.50 [答疑编号1519050411]

『正确答案』D

『答案解析』处置该项投资的收益＝[350－（200＋100＋20）]＋20＝50（万元）。

第三节 共同控制经营和共同控制资产

一、共同控制经营

共同控制经营，是指企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动，该经济活动不构成的会计主体，并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制。 1.确认其所控制的用于共同控制经营的资产及发生的负债。

2.确认与共同控制经营有关的成本费用及共同控制经营产生的收入中本企业享有的份额。 二、共同控制资产

共同控制资产，是指企业与其他合营方共同投入或出资购买一项或多项资产，按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的情况。

1.根据共同控制资产的性质，如固定资产、无形资产等，按合同或协议中约定的份额将本企业享有的部分确认为固定资产或无形资产等。

2.确认与其他合营方共同承担的负债中应由本企业负担的部分以及本企业直接承担的与共同控制资产相关的负债。

3.确认共同控制资产产生的收入中应由本企业享有的部分。

4.确认与其他合营方共同发生的费用中应由本企业负担的部分以及本企业直接发生的与共同控制资产相关的费用。

【例题38·判断题】共同控制经营是指企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动，该经济活动不构成的会计主体。 [答疑编号1519050412]

『正确答案』√

【例题39·判断题】在共同控制资产的情况下，企业应将按合同约定的资产份额确认为一项投资，并通过“长期股权投资”科目进行核算。 [答疑编号1519050413] 『正确答案』× 本章小结：

一、长期股权投资的内容：

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1.长期股权投资总共有四类；

2.长期股权投资属于广义的金融资产，但不属于金融资产准则所规范的四类金融资产； 二、长期股权投资的初始计量

按初始计量方式的不同，分为企业合并形成的长期股权投资和非企业合并形成的长期股权投资。合并形成的长期股权投资又细分为同一控制下企业合并形成的长期股权投资与非同一控制下企业合并形成的长期股权投资。

同一控制下企业合并方式下，初始投资成本等于被合并方所有者权益账面价值总额乘以持股比例；相关费用一般计入管理费用，发行股票、债券的佣金、手续费等例外。

非同一控制下企业合并方式下，初始投资成本以所付出对价的公允价值为基础确定，相关费用一般应计入初始投资成本，发行股票、债券的佣金、手续费等例外。

非企业合并方式下，初始投资成本以所付出对价的公允价值为基础确定的。 三、长期股权投资的后续计量 1.成本法

持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利，投资企业应确认为投资收益。 2.权益法

a.应对初始投资成本与按比例享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，前者小于后者时，差额计入营业外收入，同时调整长期股权投资账面价值。

b.期末按被投资单位实现的损益确认投资收益时，应注意根据内部交易进行调整。同时注意超额亏损的处理。 c.根据被投资单位除净损益以外其他权益变动，投资企业应按相应的份额调整长期股权投资并计入资本公积。 d.持有期间分得的股利，应冲减长期股权投资账面价值。 3.成本法与权益法的转换 4.长期股权投资的处置

四、共同控制经营和共同控制资产 均不通过“长期股权投资”核算。

第六章 无形资产

一、单项选择题

1、甲上市公司2×11年1月4日，从乙公司购买一项专利权，甲公司与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项专利权的价款为8 000 000元，每年末付款2 000 000元，4年付清，甲公司当日支付相关税费10 000元。已知（P/S，5％，4）＝0.8227；（P/A，5％，4）＝3.5460。则甲公司购买该项专利权的入账价值为（ ）元。 A.8 100 000 B.7 990 000 C.7 092 000 D.7 102 000

2、A公司于2011年5月10日销售一批库存商品给B公司，不含税价格为300万元，税税率为17％，款项全部未收取。由于B公司发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于2012年7月1日进行债务重组，债务重组协议规定，A公司同意B公司以其拥有的一项无形资产抵偿债务，当日该项无形资产的公允价值为320万元，相关转让手续当日办理完毕。A公司预计该项无形资产使用寿命为5年，采用直线法摊销。A公司于2012年7月1日将该项无形资产经营出租给C公司，租期2年，年租金70万元，每半年支付租金一次。假定不考虑相关税费，则与该项无形资产有关的事项对2012年度营业利润的影响为（ ）万元。 A.35 B.－28 C.3 D.－32

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3、甲公司2010年1月10日开始自行研究开发无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元、计提专用设备折旧200万元。假定不考虑其他因素，甲公司2010年对上述研发支出进行的下列会计处理中，正确的是（ ）。 A.确认管理费用70万元，确认无形资产360万元 B.确认管理费用30万元，确认无形资产400万元 C.确认管理费用130万元，确认无形资产300万元 D.确认管理费用100万元，确认无形资产330万元

4、A公司2010年3月1日开始自行开发成本管理软件，在研究阶段发生材料费用25万元，开发阶段发生开发人员工资145万元，福利费25万元，支付租金41万元。开发阶段的支出满足资本化条件。2010年3月16日，A公司成功开发该成本管理软件，并依法申请了专利，支付注册费1.2万元，律师费2.3万元，A公司2010年3月20日为向社会展示其成本管理软件，特举办了大型宣传活动，发生费用共49万元，则A公司该项无形资产的入账价值应为（ ）万元。 A.243.5 B.214.5 C.219.5 D.3.5

5、下列有关土地使用权会计处理的表述中，不正确的是（ ）。

A.自行开发建造厂房等建筑物的土地使用权与建筑物应分别进行摊销和折旧 B.外购土地使用权及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配

C.外购土地使用权及建筑物支付的价款难以在建筑物与土地使用权之间进行分配的，应当全部作为固定资产 D.外购土地使用权及建筑物支付的价款难以在建筑物与土地使用权之间进行分配的，应当全部作为无形资产

6、丙公司为上市公司，20×7年1月1日，丙公司以银行存款6 000万元购入一项无形资产。20×8年和20×9年末，丙公司预计该项无形资产的可收回金额分别为4 000万元和3 556万元。该项无形资产的预计使用年限为10年，按月摊销。丙公司于每年末对无形资产计提减值准备；计提减值准备后，原预计使用年限不变。假定不考虑其他因素，丙公司该项无形资产于2×10年应摊销的金额为（ ）万元。 A.508 B.500

C.600 D.3 000

7、甲公司20×6年1月1日购入一项无形资产。该无形资产的实际成本为750万元，摊销年限为10年，采用直线法摊销。 2×10年12月31日，该无形资产发生减值，预计可收回金额为270万元。计提减值准备后，该无形资产原摊销年限和摊销方法不变。2×11年12月31日，该无形资产的账面价值为（ ）万元。 A.750 B.321 C.300 D.216

8、下列关于使用寿命不确定的无形资产的会计处理中，表述正确的是（ ）。 A.持有期间按月摊销，计入成本费用科目

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B.如果后续期间有证据表明其使用寿命是有限的，应当作会计估计变更处理 C.发生减值迹象时，进行减值测试

D.每个会计期间不需要对使用寿命进行复核

9、甲公司以300万元的价格对外转让一项无形资产。该项无形资产系甲公司以360万元的价格购入，购入时该无形资产预计使用年限为10年，法律规定的有效使用年限为12年。转让时该无形资产已使用5年，转让该无形资产应交的营业税税率为5％，假定不考虑其他相关税费，采用直线法摊销。甲公司转让该无形资产对营业利润的影响为（ ）万元。

A.90 B.105 C.120 D.0

10、下列各项中，属于企业的无形资产的是（ ）。 A.持有备增值后转让的土地使用权 B.企业自创的商誉

C.经营租入的无形资产 D.有偿取得的经营特许权

11、如果无形资产预期不能为企业带来经济利益时，应将其账面价值转入（ ）。 A.其他业务成本 B.管理费用

C.营业外支出 D.资产减值损失

12、使用寿命不确定的无形资产计提减值时，影响利润表的项目是（ ）。 A.管理费用 B.资产减值损失 C.营业外支出 D.营业成本

13、下列关于无形资产会计处理的表述中，不正确的是（ ）。 A.当月增加的使用寿命有限的无形资产从当月开始摊销 B.无形资产摊销方法应当反映其经济利益的预期实现方式 C.使用寿命有限的无形资产的摊销金额全部计入当期损益 D.使用寿命不确定的无形资产持有期间不需要摊销

二、多项选择题

1、下列有关无形资产会计处理的表述中，正确的有（ ）。 A.无形资产的残值一般为零

B.对于使用寿命不确定的无形资产，当有证据表明其使用寿命有限时，不需要对以前期间进行追溯调整 C.预期不能为企业带来经济利益的无形资产的账面价值应转销转入当期管理费用

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D.房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本

2、下列关于无形资产会计处理的表述中，不正确的有（ ）。 A.当月增加的使用寿命有限的无形资产从下月开始摊销 B.计提的无形资产减值准备在该资产价值恢复时应予转回

C.以支付土地出让金方式取得的自用土地使用权应单独确认为无形资产 D.无形资产的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核

3、下列关于无形资产的表述中，正确的有（ ）。 A.无形资产的出租收入应当确认为其他业务收入

B.无形资产的摊销期自其可供使用时起至终止确认时止

C.无法区分研究阶段和开发阶段支出，应当在发生时费用化，计入当期损益 D.无形资产的研究阶段发生的支出应计入当期损益

4、下列有关无形资产的表述中，不正确的有（ ）。

A.同时从事多项研究开发活动的企业，所发生的支出无法在各项研发活动之间进行分配时，应当计入当期损益 B.同时从事多项研究开发活动的企业，所发生的支出无法在各项研发活动之间进行分配时，应当计入某项无形资产

C.使用寿命有限的无形资产摊销期限及方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法

D.对使用寿命不确定的无形资产进行复核时，有证据表明其使用寿命成为有限的，将其价值计入管理费用

5、 下列关于无形资产的会计处理中，错误的有（ ）。

A.为使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用应该计入管理费用

B.外购土地使用权用于自行开发建造厂房时，应将土地使用权账面价值转入在建工程

C.出租无形资产取得的租金收入和发生的相关费用，应通过其他业务收入和其他业务成本核算 D.对于使用寿命有限的无形资产无法预期经济利益实现方式的，应当采用直线法摊销

6、下列关于自行研究开发无形资产的会计处理中，表述不正确的有（ ）。

A.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，不应当通过“研发支出”科目核算，应当在发生时直接计入管理费用 B.“研发支出”科目期末借方余额，反映企业正在进行无形资产研究开发项目的全部支出 C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，均计入“研发支出——资本化支出”明细科目 D.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，均计入“研发支出——费用化支出”明细科目

7、下列有关无形资产的摊销的表述，正确的有（ ）。

A.使用寿命确定的无形资产，其摊销期应当自无形资产可供使用时起，至终止确认时止 B.无法预见无形资产是否会为企业带来经济利益的，统一按10年进行摊销 C.使用寿命不确定的无形资产，不应摊销但每个会计期末均应进行减值测试

D.企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式

8、外购无形资产的成本，包括（ ）。 A.购买价款 B.进口关税

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C.其他相关税费

D.可直接归属于使该项无形资产达到预定用途所发生的其他支出

9、关于企业内部研究开发项目的支出，下列表述不正确的有（ ）。 A.应当区分研究阶段支出与开发阶段支出

B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应确认为无形资产

C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，应当于发生时计入当期损益

D.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，可能确认为无形资产，也可能确认为费用

三、判断题

1、无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部资本化，计入无形资产成本。（ ） Y.对 N.错

2、无形资产摊销金额可能影响当期损益，也可能不影响当期损益。（ ） Y.对 N.错

3、购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。（ ） Y.对 N.错

4、无形资产的摊销金额应当全部计入当期损益中。（ ） Y.对 N.错

5、企业购入的土地使用权，先按实际支付的价款计入无形资产，待土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，再将其账面价值转入相关在建工程，如果是房地产开发企业则应将土地使用权的账面价值转入开发成本。（ ） Y.对 N.错

6、内部开发无形资产的成本仅仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产申请成功发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入到当期损益的支出不再进行调整。（ ） Y.对 N.错

7、企业出租无形资产使用权取得的收入和出售无形资产所有权的净收入， 均计入营业外收入。（ ） Y.对 N.错

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四、计算题

1、A公司2008年至2011年与无形资产业务有关的资料如下：

(1)2008年12月3日，以银行存款540万元购入一项无形资产。预计该项无形资产的使用年限为5年，采用直线法摊销。

(2)2010年12月31日，对该无形资产进行减值测试，该无形资产的预计未来现金流量现值是245万元，公允价值减去处置费用后的净额为280万元。计提减值准备后该资产的使用年限及摊销方法不变。 (3)2011年4月1日，该无形资产预期不能再为企业带来经济利益，A公司将其报废。 (4)假设不考虑交易产生的相关税费。 要求：

(1)编制购入该无形资产的会计分录；

(2)计算2008年12月31日无形资产的摊销金额并编制会计分录； (3)计算2009年12月31日该无形资产的账面价值；

(4)计算该无形资产2010年末计提的减值准备金额并编制会计分录； (5)计算2011年无形资产计提的摊销金额； (6)编制该无形资产报废时的会计分录。 (答案中的金额单位用万元表示)

2、XYZ上市公司2011年1月6日，从B公司购买一项商标权，由于XYZ公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计900万元，每年末付款300万元，3年付清。假定银行同期贷款利率为10％。 要求：

（1）计算无形资产现值。 （2）计算未确认融资费用。

（3）编制2011年1月6日会计分录。

（4）计算并编制2011年年底有关会计分录。 （5）计算并编制2012年年底有关会计分录。 （6）计算并编制2013年年底有关会计分录。

3、甲股份公司有关无形资产的业务如下：

（1）甲公司20×7年初开始自行研究开发一项专利权，在研究开发过程中发生材料费300万元、应付人工工资100万元，以及其他费用50万元（以银行存款支付），共计450万元，其中，符合资本化条件的支出为300万元； 20×8年1月专利技术获得成功，达到预定用途。

对于该项专利权，相关法律规定该专利权的有效年限为10年，甲公司估计该专利权的预计使用年限为12年，假定无法可靠确定该专利权预期经济利益的实现方式。

（2）20×9年12月31日，由于市场发生不利变化，致使该专利权发生减值，甲公司预计其可收回的金额为160万元。计提减值后原预计年限不变。

（3）2×10年4月20日甲公司出售该专利权，收到价款120万元，存入银行。营业税税率为5%。 要求：

（1）编制甲股份公司20×7年度有关研究开发专利权会计分录；

（2）编制甲公司20×8年摊销无形资产的会计分录（假定按年摊销）； （3）编制甲公司20×9年计提减值准备的会计分录；

（4）编制甲公司2×10年与该专利权出售相关的会计分录。

答案部分

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一、单项选择题 1、

【正确答案】：D

【答案解析】：总价款的现值＝2 000 000×3.5460＝7 092 000（元），甲公司购买该项专利权的入账价值＝7 092 000＋10 000＝7 102 000（元）。

【该题针对“无形资产的初始计量”知识点进行考核】

【答疑编号10215555】 2、

【正确答案】：C

【答案解析】：债务重组损失＝300×（1＋17％）－320＝31（万元），应计入营业外支出，不影响营业利润。

该项无形资产的入账价值为320万元，2012年的摊销额＝320/5×（6/12）＝32（万元），计入其他业务成本；2012年的租金收入为35万元，计入其他业务收入。因此该项无形资产影响当期营业利润的金额＝35－32＝3（万元）。 【该题针对“无形资产的后续计量”知识点进行考核】

【答疑编号10215572】

3、

【正确答案】：C

【答案解析】：根据相关的规定，只有在开发阶段符合资本化条件情况下的支出才能计入无形资产入账价值，此题中开发阶段符合资本化支出金额＝100＋200＝300（万元），确认为无形资产；其他支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金额＝30＋40＋30＋30＝130（万元）。 【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215656】

4、

【正确答案】：B

【答案解析】：根据新企业会计准则规定，企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产；不符合资本化条件的支出计入当期损益（管理费用）。在无形资产获得成功并依法申请取得专利时，发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本。无形资产在确认后发生的后续支出，如宣传活动支出，仅是为了确保已确认的无形资产能够为企业带来预期的经济利益，因而应在发生当期确认为费用。因此无形资产入账价值=145＋25＋41＋1.2＋2.3＝214.5（万元）。 【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215657】

5、

【正确答案】：D

【答案解析】：外购土地使用权及建筑物支付的价款难以在建筑物与土地使用权之间进行分配的，应当全部作为固定资产，所以此题应该选择D选项。

【该题针对“企业取得土地使用权的会计处理”知识点进行考核】

【答疑编号102156】

6、

【正确答案】：B

【答案解析】：20×8年12月31日无形资产账面净值＝6 000－6 000÷10×2＝4 800（万元），可收回金额为4 000万元，应计提减值金额＝4 800－4 000＝800（万元），减值后的账面价值为4 000万元；20×9年12月31日计

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提减值准备前的账面价值＝4 000－4 000÷8＝3 500（万元），可收回金额为3 556万元，因无形资产的减值准备不能转回，所以账面价值为3 500万元；2×10年应摊销金额＝3 500÷7＝500（万元）。 【该题针对“使用寿命确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215677】

7、

【正确答案】：D

【答案解析】：2×10年12月31日计提减值准备前无形资产的账面价值＝750－750÷10×5＝375（万元），计提无形资产减值准备的金额＝375－270＝105（万元）；2×11年无形资产年摊销额＝270÷5＝54（万元），2×11年12月31日无形资产账面价值＝270－54＝216（万元）。

【该题针对“使用寿命确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215678】

8、

【正确答案】：B

【答案解析】：选项A，持有期间不摊销；选项C，无论是否发生减值迹象，企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命不确定的无形资产，按照《企业会计准则第8号——资产减值》的有关规定进行减值测试；选项D，每个会计期间应对其使用寿命进行复核，如果有证据表明该无形资产的使用寿命是有限的，应当按照《企业会计准则第28号——会计、会计估计变更和差错更正》进行处理，并按照使用寿命有限的无形资产的处理原则进行会计处理。 【该题针对“使用寿命不确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215684】

9、

【正确答案】：D

【答案解析】：转让该无形资产所获得的净收益＝300×（1－5％）－（360－360÷10×5）＝105（万元），计入营业外收入，对营业利润不产生影响。

【该题针对“无形资产处置和报废的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215701】

10、

【正确答案】：D

【答案解析】：选项A，属于投资性房地产；选项B，不具有可辨认性，不属于无形资产；选项C，企业不拥有其所有权，不能确认为无形资产。

【该题针对“无形资产的确认”知识点进行考核】

【答疑编号10215838】

11、

【正确答案】：C 【答案解析】：

【该题针对“无形资产处置和报废的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215858】

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12、

【正确答案】：B 【答案解析】：

【该题针对“使用寿命不确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215962】

13、

【正确答案】：C

【答案解析】：无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，但如果某项无形资产是专门用于生产某种产品或其他资产的，其所包含的经济利益是通过转入所生产的产品或其他资产中实现的，则该无形资产的摊销金额应当计入相关资产的成本。

【该题针对“无形资产的会计处理原则”知识点进行考核】

【答疑编号10217878】

二、多项选择题 1、

【正确答案】：ABD

【答案解析】：预期不能为企业带来经济利益的无形资产的账面价值应转销转入营业外支出。 【该题针对“无形资产的会计处理原则”知识点进行考核】

【答疑编号102170】

2、

【正确答案】：AB

【答案解析】：当月增加的使用寿命有限的无形资产从当月开始摊销，选项A不正确；无形资产计提减值准备后不允许转回，选项B不正确。

【该题针对“无形资产的会计处理原则”知识点进行考核】

【答疑编号10217909】

3、

【正确答案】：ABCD 【答案解析】：

【该题针对“无形资产的会计处理原则”知识点进行考核】

【答疑编号10217910】

4、

【正确答案】：BD

【答案解析】：根据相关的规定，同时从事多项研究开发活动的企业，所发生的支出无法在各项研发活动之间进行分配时，应当计入当期损益，选项B不正确；选项D，应按使用寿命有限的无形资产按期进行摊销。 【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215655】

5、

【正确答案】：AB

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【答案解析】：选项A，为使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用应该计入无形资产成本。选项B，外购土地使用权用于自行开发建造厂房时，土地使用权仍应作为无形资产核算。 【该题针对“无形资产的会计处理原则”知识点进行考核】

【答疑编号10217877】

6、

【正确答案】：ABC

【答案解析】：企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出，不论是否满足资本化条件，均应该先通过“研发支出”科目进行归集，其中不满足资本化条件的，应计入“研发支出——费用化支出”科目，满足资本化条件的，应计入“研发支出——资本化支出”科目，期末，应将“研发支出——费用化支出”科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目，故选项A、B错误；开发阶段的支出，不满足资本化条件时，应该计入“研发支出——费用化支出”明细科目，故选项C错误；研究阶段的支出，全部应该费用化，计入“研发支出——费用化支出”明细科目，并于当期期末转入管理费用，故选项D正确。

【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号102157】

7、

【正确答案】：ACD

【答案解析】：无法预见无形资产能够为企业带来经济利益的期限，应当视为使用寿命不确定的无形资产，不应摊销，所以选项B不正确。

【该题针对“使用寿命确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215680】

8、

【正确答案】：ABCD

【答案解析】：外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

B项的理解：关税的征税对象是准许进出境的货物和物品。只要是进口的货物（包括固定资产、无形资产）不在减免之列，都是要交纳关税的。关税要计入进口的固定资产、无形资产的成本中。 【该题针对“无形资产的初始计量”知识点进行考核】

【答疑编号10215551】

9、

【正确答案】：BC

【答案解析】：选项B，研究阶段的支出应计入当期损益；选项C，企业内部研究开发项目开发阶段的支出，符合资本化条件的计入无形资产成本，不符合资本化条件的计入当期损益。 【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215637】

三、判断题 1、

【正确答案】：N

【答案解析】：无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

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【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号102150】

2、

【正确答案】：Y 【答案解析】：

【该题针对“无形资产的后续计量”知识点进行考核】

【答疑编号10215610】

3、

【正确答案】：Y

【答案解析】：购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法摊销，计入当期损益。

【该题针对“无形资产的初始计量”知识点进行考核】

【答疑编号10215556】

4、

【正确答案】：N

【答案解析】：无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，但如果某项无形资产是专门用于生产某种产品或者其他资产，其所包含的经济利益是通过转入到所生产的产品或其他资产中实现的，则无形资产的摊销金额应当计入相关资产的成本。

【该题针对“使用寿命确定的无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215682】

5、

【正确答案】：N

【答案解析】：按企业会计准则规定，企业购入的土地使用权，按实际支付的价款作为无形资产入账，并按规定期限进行摊销，土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。只有当外购土地和建筑物支付的价款无法在两者之间合理分配时，才全部计入固定资产成本。房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权的账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。

【该题针对“企业取得土地使用权的会计处理”知识点进行考核】

【答疑编号10215665】

6、

【正确答案】：N

【答案解析】：内部开发无形资产的成本仅仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定可使用状态发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入到当期损益的支出不再进行调整。 【该题针对“内部研发无形资产的核算”知识点进行考核】

【答疑编号102159】

7、

【正确答案】：N

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【答案解析】：本题考核无形资产的处置。企业转让无形资产使用权属于让渡资产使用权，由此发生的相关所得应作为其他业务收入核算，相关的费用计入其他业务成本，相关税费计入营业税金及附加。 【该题针对“无形资产处置和报废的核算”知识点进行考核】

【答疑编号10215705】

四、计算题 1、

【正确答案】：(1)编制购入该无形资产的会计分录： 借：无形资产 540 贷：银行存款 540

(2)计算2008年12月31日无形资产的摊销金额及编制会计分录： 540/5×(1/12)＝9(万元) 借：管理费用 9 贷：累计摊销 9

(3)计算2009年12月31日该无形资产的账面价值： 无形资产的账面价值

＝540－540/5×(13/12)＝423(万元)

(4)2010年12月31日该无形资产的账面价值 ＝423－540/5＝315(万元)

该无形资产可收回金额为280万元，所以应计无形资产减值准备＝315－280＝35(万元)。 借：资产减值损失 35

贷：无形资产减值准备 35

(5)2011年前3个月该无形资产的累计摊销金额 ＝280/(60－25)×3＝24(万元)。

(6)编制该无形资产出售的会计分录： 借：营业外支出256 累计摊销 249

无形资产减值准备35 贷：无形资产 540

【答案解析】：

【该题针对“无形资产的后续计量”知识点进行考核】

【答疑编号10218041】

2、

【正确答案】：（1）无形资产现值＝300/（1＋10％）1＋300/（1＋10％）2＋300/（1＋10％）3＝746.06（万元） （2）未确认融资费用＝900－746.06＝153.94（万元） （3）编制2011年1月6日会计分录 借：无形资产——商标权 746.06 未确认融资费用 153.94 贷：长期应付款 900

（4）计算并编制2011年年底有关会计分录 借：长期应付款 300 贷：银行存款 300

借：财务费用 74.61[（900－153.94）×10％] 贷：未确认融资费用 74.61

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（5）计算并编制2012年年底有关会计分录 借：长期应付款 300 贷：银行存款 300

借：财务费用 52.07{[（900－300）－（153.94－74.61）]×10％} 贷：未确认融资费用 52.07

（6）计算并编制2013年年底有关会计分录。 借：长期应付款 300 贷：银行存款 300

借：财务费用 27.26（153.94－74.61－52.07） 贷：未确认融资费用 27.26 【答案解析】：

【该题针对“无形资产的后续计量”知识点进行考核】

【答疑编号10218047】

3、

【正确答案】：（1）20×7年度： 发生支出时：

借：研发支出——费用化支出 1 500 000 ——资本化支出 3 000 000

贷：原材料 3 000 000 应付职工薪酬 1 000 000 银行存款 500 000 年末，将费用化支出转入管理费用：

借：管理费用 1 500 000

贷：研发支出——费用化支出 1 500 000 20×8年1月，专利权获得成功时：

借：无形资产 3 000 000

贷：研发支出——资本化支出 3 000 000 （2）20×8度摊销无形资产30万元（300÷10）

借：管理费用 300 000

贷：累计摊销 300 000

（3）20×9年12月31日计提减值准备前无形资产账面价值＝300－30×2＝240（万元） 20×9年12月31日应计提无形资产减值准备＝240－160＝80（万元） 借：资产减值损失 800 000

贷：无形资产减值准备 800 000 （4）2×10年度（1～3月）摊销无形资产5万元（160÷8×3/12） 借：管理费用 50 000

贷：累计摊销 50 000 借：银行存款 1 200 000① 无形资产减值准备 800 000④ 累计摊销 650 000③

营业外支出——处置非流动资产损失 410 000⑥（倒挤） 贷：无形资产 3 000 000②

应交税费——应交营业税 60 000⑤（1 200 000×5%） 【答案解析】：

【该题针对“无形资产的后续计量”知识点进行考核】

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【答疑编号10215581】

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