豫ｌＥＮＤＳ ０ ＡＣＣＯ［１ＮＴＩＮＧＯＦＲ理论探讨■＿—■■—■嘲 山西票号号规中的会计系统控制研究 太原理工大学 【摘赵丽生 王瑞泓 要】内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标 的达成而提供合理保证的过程（ＣＯＳＯ报告定义）。会计系统控制是依靠会计核算技术和手段而实施的控制，是内部控制的重要组成部分。 鉴于山西票号的行业特殊性，文章从货币资金控制和成本费用控制的角度来分析票号在内部会计控制方面的贡献和成就。 【关键词】票号；号规；货币资金控制；成本费用控制； 内部会计控制 近年来，内部会计控制在各个行业所起的作用越来 一、山西票号号规中的会计控制体系 越受到重视。我国是在２Ｏ世纪９Ｏ年代开始研究内部会 山西票号实行总、分号制，类似于现代银行的总、分行制。 计控制理论的，随后和有关部门也相继制定和实施 总号对分号的会计核算进行统一管理、统一核算。分号没有权 了大量规范和指引，如《会计法》、《内部会计控制规范》、 力制定自己的制度，只能根据总号的授权和规定进行分级核 《商业银行内部控制指引》、《中国证券公司内部控制指 算。总号制定统一的会计制度、会计方法，对经营活动进行控 引》等。而早在１８２３年左右（具体哪一年还未考证出来）， 制，从而形成了一个统一的会计管理。 全国第一家票号——日升昌成立的时候，晋商已经在实 （一】会计账簿 践并成功运用内部会计控制来进行管理，并且还用号规、 １．基础账簿 账簿、内部报告等文件形式记录下来。以当时的社会经济 底簿又称底账，按照经济业务发生的先后顺序登记，类似 发展水平来说，是比较先进的，即使现在看来也是比较有 于现代序时账簿下的普通日记账，作为登记流水账的依据，起 研究价值的。 原始凭证的作用。底簿中有一种特殊的账簿叫浮记账，是业务 山西票号会计属于银钱业会计，以货币为经营对象，其账 比较繁忙时只在该账中先登记，然后汇总记人流水账。流水账 簿管理重在现金及票据核算。相对于一般工业企业，要进行大 分为银流水账和钱流水账。老账相当于现在的总账，根据“流 量的复杂的成本核算，银钱业会计中的成本核算只占很小的 水账”按旬定期登录。 比重。例如工业企业要涉及到原材料采购、生产费用的归集、 ２．分类账簿 工人工资发放等项目的核算，而银钱行业只需将每日末“底 存款账（专门用于登记客户的存款）、放款账（专门用于登 簿”的各种业务记录，归结到“流水账”中即可。本文从山西票 记对各客户的放款）及各地往来总账（登记与各地联号往来事 号号规中的货币资金控制、成本费用控制对山西票号的内部 项的账簿）、本埠往来总账（登记与本埠钱庄、商号往来事项的 控制进行了初探。 账簿）、众伙支使账（登记掌柜及伙友向号内支使的钱），此外 ． 屯．‘止． Ｌ． 屯．Ｓ‘． ．Ｓ ．Ｓ ．Ｓ屯．Ｓ屯 ．毒止．址．Ｓ ．喜 ． 舢 ．喜 ．Ｓ屯．Ｓ ．址．粤Ｌ． Ｌ舢 ． ＾上．．址．址 ａｎｄ ｉｎｃｒｅａｓｉｎｇ ｆｏｒｅｉｇｎ ｍａｒｋｅｔ ｃｏｍ— Ｔｈｅ Ｂａｌａｎｃｅｄ－Ｓｃｏｒｅｃａｒｄ：Ｍｅａｓｕｒｅｓ ｔｈａｔ 系研究［Ｊ］．经济与管理，２００３（８）： ｍｉｔｍｅｎｔ ｌ Ｊ］Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ ｌｎｔｅｒｎａｔｉｏ－ Ｄｒｉｖｅ Ｐｅｒｆｏｒｍａｎｃｅ．Ｈａｒｖａｒｄ Ｂｕｆｉｎｅｓｓ ４２－４３． ｎａｌ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｓｔｕｄｉｅｓ，１９９７ Ｖｏ１．８． Ｒｅｎｅｗ（Ｊａｎｕａｒｙ—Ｆｅｂｒｕａｒｙ）：７１—７９． ［１１］王月欣．集团公司评价子公司业绩 １ ３ ｊ Ｒｏｓｓｅｔｔ，Ａ．Ｋｎｏｗｌｅｄｇｅ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ ［７］刘郎道（韩）．综合绩效管理 指标与方法探讨［Ｊ］ｌ国有资产管 ｌｉｌｅｅｔｓ ａｎａｌｙｓｉｓ［Ｊ］．Ｔｒａｉｎｉｎｇ ａｎｄ ［Ｍ］．卢珍译．北京：新华出版社， 理，２００４（８）：１１—１３． Ｄｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ，Ｍａｙ １９９９，ｐｐ６３—６８． ２００４：１３－１７． ［１２］田超．我国企业集团内部业绩评价 ［４］Ｆａｔｏｕｒｏｓ，Ａ Ａ．，Ｔｏｗａｒｄｓ ａｎ Ｉｉｔｅｍ— ［８］于增彪，张双才．企业集团业绩评价 指标体系的建立及应用［Ｊ］．集团 ａｔｉｏｎａｌ Ａｇｒｅｅｍｅｎｔ ｏｎ Ｆｏｒｅｉｇｎ Ｄｉｒｅｃｔ 系统设计［Ｊ］．新理财，２００４（２）： 经济研究．２００６（１）：１７—１８． Ｉｎｖｅｓｔｍｅｎｔ，ｉｎ Ｔｏｗａｒ＆Ｍｔｌｆｔｉｎａｔｉｏｎａｌ ２０－２７． ［１３］周昀．企业集团业绩评价指标体系 Ｉｎｖｅｓｔｍｅｎｔ Ｒｉｄｅｓ，Ｐａｒｉｓ，ＯＥＣＤ，１９９６． ［９］邢向阳．企业集团子公司业绩评价 的构建［Ｊ］．集团经济研究，２００７ ［５］陈宝森．美国公司的全球竞争 研究［Ｊ］．内蒙古农业大学学报。 （１０）：２３—２５． ［Ｍ］．中国社会科学出版社，１９９９． ２００７（５）：１１９～１２１． ［１４］罗彪．企业集团业绩管理系统比较 ［６］Ｋａｐｌａｎ．Ｓ．ａｎｄ Ｄ．Ｎｏ ｒｔｏｎ．１ ９９２． ［１０］张宏亮，王军．集团公司业绩评价体 研究［Ｊ］．软科学，２００７（８）：１３４—１３７． Ｉ ， （四）会计工作交接 票号对交的要求和责任作了规定，可以及早检查出 不合规定或潜藏的问题，也有利于明确责任以保证管账人员 工作的连续。 “各码头通年缴费，年清年款，不准日积月累。前司事者， ３．辅助账簿 万金账（东伙开办时合同、股利分配等）。 【二）记账本位币 在清朝。实行银两与制钱并行的货币制度。制钱是计数货 还有房租、伙食账等。 币，银两是称量货币，白银为市面流通的主要货币，无论碎银、 银锭、元宝。都有一个平色问题。平就是银子够不够它标定的 如有积累情弊，下班之日，后司事者，毋得含糊。只可将积 累银钱多寡明白报祁，以便记前司之账。若含糊。隐瞒不 报，嗣后查出，则定记后司之账，以戒效尤。” 分量；色就是银子的成色，即银两的含银量足不足。鉴于清朝 “各地官私铸造。不归一律”，造成各地银两成色千差万别，称 事实上，山西票号的会计系统是一个自成一体的体 系，包括记账方法、记账程序、核算方法诸多方面。这些内 量银两重量的天平砝码也因地域不同而各异。票号在开展业 务时就会遇到一个换算的问题，需要有个标准，于是票号就有 容有的记载下来了。有的只是在民间相传并未有记录（注： 了自己的平砝，称为本平。先用本号的“砝子”同当地的平砝比 较。得出本号每百两大若干或小若干，记录下来。凭以收交银 两。开展业务。票号在记账和内部报告（包括会计报告）时一律 采用银本位币制，各分号记账时，以当地使用的银两为主记 录，并在其后注明与本平的差额。在给总号的报告（总结账和 清单）中统一换算成本平。 日升昌省城分号光绪十四年银流水账 由旧账移来净结实存本平足银六百三十四两五钱三分 冬月初一日 收曾西臣会长足纹银贰佰十三两九钱每百大二两四 共大平五两三钱七分 收得伊会费足纹银二两二钱三分共大平五分 收阁下会京足纹银五十两共小平八钱 收得伊会费银七钱五分共小平一分 １８５２年日升昌分号年清江浦分号总结账 元年冬月底起至二年冬月底总结（浦号总结的报告 账——咸丰二年） （１）收项 一宗元年结存本平足纹银 １ ７９７．６３两 一宗共收各处会票本平足纹银１ ８８７８８．７２两计开 ①收平（遥］会票 ３６３２１．２４两 ②收京［都］会票４７８４９．１０两 ③收苏［州］会票 ２８１３０．６５两 ④收扬［州］会票 ３５５３５．５９两 ⑤收陕（西安］会票 ２８０２７．２８两 （三）会计岗位负责制 山西票号号规中对管账的职责进行了一些界定，实际上 就是现代意义上的会计岗位负责制，以便尽力发挥会计的监 督职能。 “各码头上下人住，在外支取银钱，或随下班结祁，或齐冬 月底结祁，倘有蓄欠分毫两者，以管账者自问。除本人重罚外。 管账者定按徇情隐匿议处。如有过分滥之人物，准管账者随时 据实报祁。勿得含糊，至于咎戾。” 本文只是把现存的号规中记载的涉及到会计控制的部分 作以说明）。 二、山西票号号规中会计控制系统的■耍内窖 （一）货币资金控制 票号使用的虽是旧式会计核算方法．但对货币资金范畴 而言，几乎与现代是一样的，包括现银、制钱和票据（主要是会 票）。由于货币资金具有很强的流动性，所以票号对现银和票 据的控制极为重视。号规里有很大一部分都是与货币资金控 制有关的。 １．妥善保管各项票据、印章 金融机构对空白重要凭证（包括会票）、业务印章、会计 档案的保管等重要物品和核算要素的管理直接关系到业务 的顺利进行和资金的安全。从目前保存下来的资料来看，票 号对会计资料的保管是很专业的，比较完整规范和系统。在 票据的管理上，票号统一规定各分号使用由总号制作的纸， 且由总号负责发送。如果坏了一张，必须寄到总号备数。对 书写错误的、作废的会票也不能任意撕毁而要仍然保留。必 须报知总号，同时通知各分号注销该汇票。以防被仿冒制作 和被冒领。 “再者与口号将双料金章笔捎来十包，小寸封二百个勿 误。”（口号指张家口分号）、“于十六日托光裕局带去第五次 信。……并统去永记废票一张。” “如立票据，亲自签字盖章，不得假手于人。若首领因公 外出，由副帮主代行签章亦可。”可见票号的印章是由经理 级的人物来保管，也体现了授权批准职务与执行业务相分 离的原则。 ２．库存现银限额管理 票号根据营业的情况，合理调度资金，尽可能使资金的收入 与支出相衔接，使货币资金既能满足ＩＢ常的经营所需，又能节约 利用。减少不应有的闲置和舞弊。制定了库存现银的限额制度。 “各码头每月与祁实眷月清折。年终誊结账。各处与各处， 每月眷一月清折，总是将银抽活限定每月存银。不准超过一万 之数。” ３．防止现银被贪污、挪用 ＲｉＩ，理Ｒ Ｔ．ｉ＇￣＇ＤＳ论焉 ＯＦＡ ｃ（ｘ）Ｕ， ｒｌ ｌＮＧ＿■■■霸—霸＿暖礴票号～方面通过对员工进行职业道德教育，提倡公私分 明，不贪不占。不监守自盗的工作作风；另一方面通过号规来 掌柜。上任出发时只携带总号图章、砝码等各种要件前往，并 且规定：资本皆存总号，设分庄时不另发资本，只给川资和开 防止资产被偷盗、侵占、贪污和挪用。如，不准将票号的现银以 办费若干。房租和家具已包括在开办费内。个人的名义放贷等，不准保留账外。 “不贪污，不准侵蚀号中积蓄也：我两号占庄有年，各庄 ２．服食 票号通过费用预算，制定费用上限，从而达到服食费用的 控制。 不免有久未提取或备荒余利存蓄等项，理应经理原数保存， 以防伙等请张为患。即有可以取消之款，亦应声明祁号，悉 数入账，乃涓滴归公，万不可侵蚀挪移，弥补私亏，致犯通同 “勿论何路人位，凡为总领者，每月拨衣资银二两，副班者 每月一两。唯初学生意者，五年以内，每月五钱；五年以外照副 亦以初学者生意论。皆 舞弊之过。一经察觉。主谋者有侵渔分之愆，从办者有 班者同行。设有经营二三年者进号者。 ‘每年票号与 扶同隐匿之咎，绝不宽待。”“不准私行囤积，放人名贷款 是以从祁动身之日起，回祁之日止，由祁拨给。 也：例禁綦严载在万金。”“设有公存等项，一经查出，记首 茶号贴伙食费一千两。祁铺年底结账。”领之账。” ３．员工支使银 票号掌柜和伙友如有用项，在规定的范围内可向号内支 ４．应收账款的管理 一是通过把管理者的经营业绩与痞账的多寡挂钩，尽量 取，但下班（假期回家）时要把明细账列于其后并交到总号。 “各码头总领，……将己身随带衣物，录一花折，开回支使 减少利用增加收入而虚增利润的现象。“各码头勿论票贷、 货务，虽已结利痞账定功过……”二是制定皮收账款的催收 制度，“各庄官商痞账拖欠颇巨，收之非易事，极意设法，专 派本庄强干之伙，授以事权，如遇重大之事，先申明领袖，分 头理清，倘能收得。宜当年量事酌给奖金，须由本庄呈请祁 号。核准实行。”三是痞账转活制度，如“痞账折收物产，预先 多加研究，定妥方针，以早出售变银，以免受背。”来尽量减 银两，随身如数结祁。未下班者，齐冬月底一律结祁，……”“伙 等在外支使银钱，年终尽数结祁……” ４．分号司务人员薪金 分号的重要岗位人员从总号派往，司务人员则由分号 掌柜自己雇佣。为了防止舞弊，规定如下：“不准私带亲族， 影射号中银钱：近年首领敷出，每有私带数人．名为厨使仆 往返盘费。号中出账。纵有更调，亦随偕 少呆账的损失。四是痞账的处理：在账期分红时，按一定比 役，实则非亲即故，例从利润中预提款项以“预提倒款，撤除痞账”，专款专用。 往，种种弊端，不胜枚举，大非我帮清廉自持之道。兹议此后 专户存储，以备抵消倒账损失。这样做既维护了票号资产与 有则改之。无则加勉，以重号规而惜财力。如有犯者，勿按情 负债的真实性，又可避免分光吃净、虚盈实亏的弊病，同时 节之大小论过。” 也体现了会计的谨慎性原则。 ５．资金用途控制 资金用途控制属于资金支出管理控制的一种。此处介绍 ５．交通费 交通费主要指下班回总号的路费和行李费，票号也做了 比较详细的规定：“各码头，换班回里，毋庸言矣。告假者，脚费 自备。设遇因亲或家政有要事者，总领酌夺。顶下班回祁者脚 费，巨系公出。余别归里者，一应花费自出。”“川资路费，宜定 规章。住路之伙，往来下帮．一律以三等客票。领袖之行李定位 一的是票号对资金用途的控制。 “其相与字号之伙，向咱周借，咱亦不准支应，谨记预防， 违者议处。”“置买家具路具，谁置谁出，不可抵作银数缴费。” （二）成本费用控制 成本费用控制是防止各种舞弊的重要手段。山西票号 担半。伙友只有一担，多则自出。沿路花费，开折报名，如阳 以上几点是通过资金支出的事前管理和控制，从而达到 奉阴违。查出以犯号论。” 业务覆盖地非常广泛。至清朝末年，２６家山西票号在全国 ９３个城镇设有总分支机构。因此，票号必须加强对费用的 成本费用的控制。 通过上述分析可知山西票号的内部控制是比较细微 预算和控制。各票号根据业务流程，对分号实行严格的统 一控制和费用预算，制订详细的费用控制规则，以防止信 的，事实上山西票号的内部控制是一个严密的系统，运 用了组织规划、授权批准、文件记录、职工素质控制、风 险防范、内部审计控制等多种控制方法。本文只是从会 息不实、挤占成本、虚列费用、截留收入、购置账外资产现 象的发生，从而降低费用开支，不断增加业务效益。这些 措施有力地加强了总号对分号的直接管理，减少了会计处 计系统控制粗浅地进行了一些探索，还有待进一步深入 理的任意性。 票号的支出（该处不包含股利分配）主要有存款利息、交 研究。● 通费（不合付给民信局的邮寄费）、房租和家具、服食、员工支 使银、分号司务人员的工资等。存款利息有具体的计算办法， 舞弊的可能性很小，故费用的控制主要表现在其他几个方面。 １．房租和家具 【参考文献】 ［１］康均．山西票号的会计制度与会计方法［Ｊ］．财会学＊－７， ２００６（７）． ［２］黄鉴晖．山西票号史料增订本［Ｍ］．山西：山西经济出版 社．２００２． 票号在各地设分号时，由总号选派资历较优者出任分号 同
